В отношении организации проводится выездная налоговая проверка. Решение еще не вынесено налоговым органом. Организацией самостоятельно выявлены некоторые неточности в расчетах декларации за проверяемый период.
Вправе ли организация представить уточненную налоговую декларацию?
Должны ли проверяющие органы отражать в акте сведения, свидетельствующие о завышении налоговой базы?
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
Как следует из данных норм, право организации предоставить уточненную налоговую декларацию не ставится налоговым законодательством в зависимость от того, проводится ли в момент подачи уточненной декларации в отношении данного налогоплательщика выездная налоговая проверка.
Таким образом, в рассматриваемом случае организация вправе представить уточненные налоговые декларации.
Подтверждает указанную точку зрения и определение ВАС РФ от 25.01.2010 N ВАС-8163/09, в котором, в частности, отмечается, что НК РФ не содержит запрета на подачу уточненных деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода.
По вопросу отражения в акте выездной проверки фактов, свидетельствующих о завышении сумм уплаченного налога
Порядок проведения выездной налоговой проверки регламентируется ст. 89 НК РФ.
Так, предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены, в том числе, и Требования к составлению акта налоговой проверки (далее - Требования).
В силу п. 1.9 Требований итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать, в частности, сведения об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам (сборам) и налоговым периодам.
На основании изложенного полагаем, что проверяющие должны отразить в акте выездной проверки и факты, повлекшие завышение налоговой базы.
Подобное мнение отражено в решении Арбитражного суда Красноярского края от 19.08.2008 N А33-06426/2007, в котором судьи делают вывод, что из анализа положений ст. 89 НК РФ следует, что налоговый орган при осуществлении контроля правильности исчисления налогов и сборов устанавливает не только их занижение, но и завышение, в том числе по каждому виду доходов и расходов. Противное не соответствует целям выездной налоговой проверки.
В свою очередь, в постановлении ФАС Поволжского округа от 29.03.2007 N А55-10820/06 судьи отметили, что при вынесении решения по результатам налоговой проверки налоговый орган не учел ошибки организации, которые привели к завышению в исчислении налога на прибыль и НДС. По мнению суда, это сделало результаты проверки необъективными.
Вывод:
По нашему мнению, организация вправе представить уточненные налоговые декларации в ходе проведения в отношении нее выездной проверки.
В акте выездной налоговой проверки также указываются и факты завышения налоговой базы.
Кирилл Завьялов, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ,
аудитор Сергей Родюшкин, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ, профессиональный бухгалтер
Не согласны с решением налоговой
Если налогоплательщик не согласен с решением налогового органа, то в суд следует обжаловать решение налогового органа или два решения (решение налогового органа и решение вышестоящего налогового органа)?
На основании п. 1 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.
Однако, если речь идет о решении о привлечении к ответственности или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, то начиная с 1 января 2009 года такое решение может быть обжаловано в суд только после обжалования его в вышестоящем налоговом органе. При этом срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ). Если речь идет об ином решении (акте) налогового органа, то подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд (п. 1 ст. 138 НК РФ).
Таким образом, в отношении решений о привлечении к ответственности или решений об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения процедура досудебного обжалования в вышестоящем органе обязательна, в отношении остальных решений налоговых органов такая процедура обязательной не является.
В соответствии со ст. 142 НК РФ жалобы (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.
Положения вышеупомянутых норм НК РФ говорят о том, что судебному обжалованию подлежат решения тех налоговых органов, которыми они были приняты. Поэтому обжалованию в суд подлежат решения любого, в том числе и вышестоящего, налогового органа, если они были им приняты.
В случае, если вышестоящий налоговый орган выступает досудебной инстанцией по рассмотрению жалобы на решение нижестоящего налогового органа, дальнейшее судебное обжалование такого решения зависит от того, какое решение будет принято вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения жалобы.
В силу п. 2 ст. 140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:
- оставить жалобу без удовлетворения;
- отменить акт нижестоящего налогового органа;
- отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
- изменить решение или вынести новое решение.
По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе:
1) оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения;
2) отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
3) отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
Таким образом, если вышестоящий орган не отменяет первоначальное решение налогового органа и не выносит нового решения, продолжает действовать первоначальное решение, с которым не согласен налогоплательщик, поэтому именно оно и должно быть обжаловано в суде.
Если же вышестоящий налоговый орган по результатам рассмотрения жалобы отменит первоначальное решение налогового органа и примет новое решение, то в суде следует обжаловать уже это новое решение.
Вывод:
Решение о привлечении к ответственности или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в суд только после обжалования его в вышестоящем налоговом органе. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган в отношении иных решений (актов) налоговых органов не исключает одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.
В зависимости от итогов рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом, судебному обжалованию подлежит либо первоначальное решение нижестоящего налогового органа, либо новое решение, принятое вышестоящим налоговым органом по итогам рассмотрения жалобы.
Наталья Левинская, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Аркадий Серков, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
C текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.
Консультация подготовлена Агентством правовой информации
«Гарант-Энтерпрайз»
Далее по теме:
